تاریخ دادنامه: 1398/1/27 شماره دادنامه: 73 شماره پرونده: 2503/97
مرجع رسیدگی: هیأت عمومی دیوان عدالت اداری
شاکیان: 1ـ مدیر شرکت امید ارتباط آسان 2 ـ مدیرکل دفتر امور حقوقی و دعاوی سازمان تأمین اجتماعی
موضوع شکایت و خواسته: اعمال تبصره ماده 97 قانون تشکیلات و آیین دادرسی دیوان عدالت اداری نسبت به رأی شماره 601ـ 1389/12/9 هیأت عمومی
گردش‌کار: 1ـ به موجب بخشنامه شماره 33553 ـ 1387/4/13 سازمان امور مالیاتی مقرر شده بود: «وجوه نقدی که به عنوان مزایای مربوط به شغل تحت عناوین مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، هزینه تلفن همراه و بن کالا به حقوق‌بگیران پرداخت می‌گردد با در نظر گرفتن عمومیت تعریف مقرر در ماده 83 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند ماه 1366 و اصلاحیه‌های بعدی آن، مشمول مالیات بر درآمد حقوق می‌باشد.»
2ـ هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به موجب رأی شماره 601 ـ 1389/12/9، وجوه پرداختی مذکور در بخشنامه بالایاد را به «کارکنان دولت» موضوعاً از مشمول احکام مواد 82 و 83 قانون مالیاتهای مستقیم خارج دانسته و حکم به ابطال آن صادر کرد که اثر ابطال مصوبه به موجب رأی شماره 335 ـ 1391/6/20 هیأت عمومی به زمان تصویب تسری یافت. متن رأی شماره 601 ـ 1389/12/9 هیأت عمومی به قرار زیراست:
نظربه اینکه مصادیق حقوق و مزایای مشمول کسر مالیات، موضوع ماده 82 قانون مالیات ‎ های مستقیم در ماده 83 همان قانون به عنوان مزایای مربوط به شغل احصاء شده است و خدمات و تسهیلات رفاهی که در ماده 40 قانون الحاق موادی به قانون تنظیم بخشی از مقررات مالی دولت (1380/11/27) مصوب 1384/8/15 مجوز پرداخت دارد مزایای مربوط به شاغل بوده و داخل در عناوین حقوق و مزایای مذکور در ماده 83 قانون مالیات ‎ های مستقیم نمی ‎ باشد، بنابراین وجوه پرداختی به کارکنان دولت، تحت عناوین مهدکودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و ... به عنوان مصادیق ماده 40 قانون مارالذکر، موضوعاً از شمول احکام مواد 82 و 83 قانون مالیات ‎ های مستقیم خارج بوده و نظریه شماره 20100/256 مورخ 1389/10/6 دیوان محاسبات کشور هم در تأیید مراتب می ‎ باشد. النهایه بخشنامه مورد اعتراض خلاف قانون و خارج از حدود اختیارات سازمان امور مالیاتی کشور تشخیص و به استناد قسمت دوم اصل 170 قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران و بند یک ماده 19 و ماده 42 قانون دیوان عدالت اداری ابطال می ‎ گردد.
3ـ شرکت امید ارتباط آسان به موجب نامه شماره 308/الف/96 ـ 1396/6/8 با ارسال نامه شماره 232/3303/ص ـ 1396/3/7 مدیرکل دفتر فنی و حسابرسی مالیاتی سازمان امور مالیاتی از امکان اعمال رأی یاد شده نسبت به مشمولین (کارکنان بخش خصوصی تابع قانون کار) استعلام کرده است.
4ـ مدیرکل دفتر امور حقوقی و دعاوی سازمان تأمین اجتماعی، طی نامه شماره 7100/97/1699 ـ 1397/4/3 به دیوان عدالت اداری اعلام کرده است که:
«مطابق دادنامه شماره 601 ـ 1389/12/9 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری، وجوه پرداختی بابت مزایای رفاهی کارکنان تحت عناوین مهد کودک، یارانه غذا، ایاب و ذهاب، بن کالا و ... به عنوان مزایای شاغل تلقی و موضوعاً از شمول احکام مواد 82 و 83 قانون مالیاتهای مستقیم به عنوان مأخذ کسر مالیات خارج شده است، در حالی که سازمان امور مالیاتی، دادنامه موصوف را صرفاً ناظر به کارکنان دولت دانسته و به کارکنان سایر دستگاههای اجرایی از جمله سازمان تأمین اجتماعی که مزایا مذکور را به عنوان مزایای شاغل دریافت می‌کنند قابل تسری نمی‌داند. لذا به شرح ذیل تقاضای اجرای کامل رأی هیأت عمومی و صدور دستور تسری دادنامه موصوف به سازمان تأمین اجتماعی وفق مواد 92 و 93 قانون دیوان عدالت اداری را دارد.
1ـ ماده 83 قانون مالیاتهای مستقیم در مقام بیان اقلام مشمول کسر مالیات بر حقوق کارکنان مقرر می‌دارد: درآمد مشمول مالیات حقوق عبارت است از حقوق (مزد یا حقوق اصلی) و مزایای مربوط به شغل اعم از مستمر و یا غیرمستمر. با توجه به اینکه در کلیه مقررات استخدامی بخش عمومی و دولتی کشور، مزایای مربوط به شغل و شاغل در تعیین حقوق نهایی فرد موثر می‌باشد و در ماده 83 قانون مذکور اشاره‌ای به مزایای شاغل به عنوان یکی از مزایای مستمر و به عنوان یکی از اقلام مشمول کسر مالیات اشاره‌ای نشده است در نتیجه مزایای رفاهی نظیر مهد کودک، یارانه غذا، ایاب ذهاب، بن کالا و ... که به اعتبار شخص کارمند به ایشان پرداخت می‌گردد مشمول کسر مالیات حقوق نمی‌باشد. مضافاً اینکه قانونگذار در این ماده هیچ گونه محدویتی برای مشمولین قانون از جهت اشتغال در دستگاه دولتی یا سایر دستگاههای اجرایی قائل نشده و کلیه مشمولین قانون مالیاتهای مستقیم که حسب مقررات استخدامی خود و یا مطابق ماده 40 قانون الحاق موادی ... این مزایا را دریافت می‌کنند را در بر می‌گیرد.
2ـ رئیس کل سازمان امور مالیاتی کشور، طی بخشنامه شماره 33553 ـ 1387/4/12 در خصوص شمول یا عدم شمول مالیات حقوق (مالیات بر درآمد حقوق) نسبت به وجوه پرداختی بابت کمک هزینه‌های مهد کودک، غذا، ایاب و ذهاب و ... مقرر داشته «وجوه نقدی که به عنوان مزایای مربوط به شغل تحت عناوین مهدکودک، یارانه، غذا، ایاب و ذهاب، هزینه تلفن همرا و بن کالا به حقوق‌بگیران پرداخت می‌شود با در نظر گرفتن عمومیت تعریف مقرر در ماده 83 قانون مالیاتهای مستقیم مصوب اسفند 1366 و اصلاحیه‌های بعدی آن مشمول مالیات بردرآمد حقوق می‌باشد. در‌ این ارتباط سازمان بازرسی کل کشور به واسطه مغایرت بخشنامه با قانون مالیاتهای مستقیم مبادرت به اقامه دعوی در هیأت عمومی دیوان عدالت اداری به خواسته ابطال بخشنامه یاد شده را نموده است که در نهایت منتهی به دادنامه شماره 601 ـ 1389/12/8 مبنی بر ابطال بخشنامه مذکور از حیث تسری کسر مالیات به مزایای مربوط به شاغل کارکنان شده است.
3ـ سازمان امور مالیاتی در اجرای دادنامه موصوف صرفاً مزایای مربوط به شاغل کارکنان دولت را مشمول کسر مالیات ندانسته و همین مزایایی که از سوی سایر دستگاههای اجرایی مطابق مقررات استخدامی مربوط پرداخت می‌گردد را مشمول کسر مالیات قرار داده است که این امر دقیقاً برخلاف مفاد رأی هیأت عمومی دیوان عدالت اداری بوده و سازمان امور مالیاتی دادنامه شماره 601 را به طور کامل اجرا نکرده است.»
5 ـ موضوع به منظور بررسی و ضرورت اصلاح رأی هیأت عمومی به هیأت تخصصی اقتصادی و مالی دیوان عدالت اداری ارجاع شد و پس از وصول نظریه هیأت تخصصی مبنی بر اصلاح رأی پرونده در دستور کار هیأت عمومی قرار گرفت.
هیأت عمومی دیوان عدالت اداری در تاریخ 1398/1/27 با حضور رئیس و معاونین دیوان عدالت اداری و رؤسا و مستشاران و دادرسان شعب دیوان تشکیل شد و پس از بحث و بررسی با اکثریت آراء به شرح زیر به صدور رأی مبادرت کرده است.

رأی هیأت عمومی
بر مبنای مواد 2، 82 و 83 قانون مالیاتهای مستقیم، اطلاق شخص حقیقی در خدمت شخص حقوقی دیگر اعم از حقیقی و حقوقی شامل کلیه کارکنان اعم از کارکنان بخش دولتی و غیردولتی (عمومی غیردولتی) و خصوصی بوده، بنابراین قید «کارکنان دولت» در سطر چهارم رأی شماره 601 ـ 1389/12/9 هیأت عمومی دیوان عدالت اداری مبتنی بر سهو قلم بوده و عبارت « کارکنان دولت» به « حقوق‌بگیران» اصلاح می‌شود.
رئیس هیأت عمومی دیوان عدالت اداری ـ محمدکاظم بهرامی